CONVENIO MULTILATERAL
RÉGIMEN ESPECIAL DEL ARTÍCULO 13
P.: Un contribuyente que posee una explotación agropecuaria, dedicándose a la venta de cereales y hacienda, consulta si la totalidad de sus ingresos deben ser declarados teniendo en cuenta las consideraciones del párrafo del artículo 13 del Convenio Multilateral (CM), es decir, asignando el 85% de los ingresos a la jurisdicción productora y el 15% restante a la jurisdicción comercializadora, de manera tal que en aquellos casos en los que la venta se realice en la misma provincia el 100% de los ingresos serán asignados a la jurisdicción productora. El establecimiento agropecuario se encuentra ubicado en la Provincia de Buenos Aires (PBA), y gran parte de la hacienda es vendida en el mercado de Liniers ubicado en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (CABA).
R.: Habida cuenta de que la actividad ejercida por el contribuyente se realiza de manera simultánea en más de una jurisdicción, el mismo debe tributar el impuesto sobre los ingresos brutos (ISIB) aplicando las normas del CM.
A los efectos de aplicar el párrafo 1 del artículo 13 del CM, el contribuyente debe desarrollar su actividad cumpliendo los preceptos establecidos; de lo contrario, deberá liquidar el ISIB conforme lo establece el régimen general (arts. 2 al 5).
El artículo 13 del CM prevé que para encuadrar la actividad en el párrafo 1 deben cumplirse simultáneamente los siguientes tres requisitos:
1. Que los productos sean despachados por el propio productor.
2. Que los mismos salgan de la jurisdicción productora sin facturarse y sin venderse.
3. Que la venta se realice en una jurisdicción distinta a la productora.
Cuando se verifiquen en forma conjunta dichos supuestos, el contribuyente deberá declarar en su liquidación mensual estos ingresos dentro del régimen especial del párrafo 1 del artículo 13 del CM, asignando a la jurisdicción productora el equivalente al precio mayorista, oficial o corriente en plaza a la fecha y en el lugar de expedición, aunque admite, en aquellos casos en los que existan dificultades para establecerlo, que este se estime como el 85% del precio de venta obtenido. El monto restante (diferencia entre el precio de venta mayorista o el 85% del precio de venta y el total de ingresos obtenido) debe repartirse entre las jurisdicciones comercializadoras conforme al régimen general previsto en los artículos 2 al 5 del CM.
Sin embargo, en caso de no cumplirse en forma simultánea con esos tres requisitos, los ingresos deberán ser declarados mediante el régimen general previsto en los artículos 2 al 5 del CM y distribuirse entre todas las jurisdicciones que el contribuyente tenga habilitadas, tanto por la actividad agropecuaria como por otras actividades que pudieran existir.
De esta manera, existe la posibilidad de que el contribuyente deba declarar ingresos de una misma actividad bajo dos regímenes distintos: artículos 2 (régimen general) y 13 (régimen especial).
Así, por ejemplo, cuando venda hacienda en el mercado de Liniers a través de un consignatario deberá tributar conforme lo establece el párrafo 1 del artículo 13, ya que la mercadería salió de la jurisdicción productora (PBA) sin facturarse y sin vender y se vendió en la CABA. Ahora bien, si el productor realiza una venta de hacienda a un frigorífico o consignatario ubicados también en la PBA, o si realiza una operación con un comprador de otra jurisdicción pero el propio productor emite la factura, es decir que el producto sale de la jurisdicción productora vendido, dichos ingresos deberán tributar el ISIB mediante el régimen general (arts. 2 al 5, CM), dado que no se cumplen en forma conjunta los tres requisitos previstos en el primer párrafo del artículo 13.
Lo mismo sucederá con la venta de cereales: si los mismos son vendidos a acopiadores o compradores de la PBA se aplicarán las normas del régimen general, pero si los cereales son almacenados en plantas de acopio ubicadas en otras jurisdicciones, en el momento en el que los mismos sean vendidos deberá tributarse el ISIB conforme el párrafo 1 del artículo 13 del CM ya que los productos salieron de la jurisdicción productora sin vender, sin facturar y fueron vendidos en otra provincia.
PLAN DE REGULARIZACIÓN DE DEUDAS DE LA PROVINCIA DE BUENOS AIRES
P.: Un contribuyente propietario de un yate y de dos automóviles registra deuda con la Agencia de Recaudación de la Provincia de Buenos Aires (ARBA) por el impuesto a las embarcaciones deportivas y por el impuesto automotor. Consulta si dicha deuda podrá ser incluida en la nueva moratoria. El sujeto es empleado en relación de dependencia, razón por la cual no se encuentra inscripto en el ISIB.
R.: En primer lugar, uno de los requisitos para el acogimiento al nuevo régimen de regularización, conforme surge de la resolución normativa (ARBA) 8/2020, es ser contribuyente del ISIB, razón por la cual el acogimiento del contribuyente no resulta factible. Asimismo, el impuesto a las embarcaciones deportivas está excluido del régimen de regularización.
Esto obedece al espíritu del régimen de facilidades, que nació en el marco de la ley de emergencia social, económica, productiva y energética(1), con el objetivo de recomponer principalmente la situación de las pequeñas y medianas empresas que se vieron muy afectadas en el último tiempo.
Estas disposiciones perjudican significativamente a las personas humanas que no estén inscriptas en el ISIB por ser empleados en relación de dependencia y que registren por ejemplo deuda por los impuestos inmobiliario o automotor, al no permitirles ingresar en la moratoria que condona el 100% de los intereses. Si bien la RN 8/2020 es taxativa, creemos que debería haberse contemplado también la situación de este tipo de contribuyentes, al permitirles acceder a los mismos beneficios que a las pequeñas y medianas empresas, ya que más allá de la forma jurídica existen dentro de este grupo de contribuyentes (las personas físicas no inscriptas en el ISIB) sujetos cuyos ingresos son asimilables a los de este tipo de entes, es decir que no desarrollan una actividad económica a gran escala y para los cuales un beneficio fiscal de este tipo sería muy significativo en períodos de caída de la actividad económica.
CONCESIONARIOS DE AUTOMÓVILES NUEVOS. TRATAMIENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS
P.: Un concesionario oficial de vehículos cero kilómetro, con locales ubicados en la CABA y en distintas localidades de la PBA, consulta cómo debe efectuar la liquidación del ISIB.
R.: En primer lugar, como el contribuyente desarrolla su actividad en más de una jurisdicción, deberá tributar el ISIB bajo las normas del CM, habilitando las jurisdicciones de la CABA y la PBA.
El Código Fiscal (CF) de la CABA(2) establece en su artículo 221 que “para los comisionistas, consignatarios, mandatarios, corredores, concesionarios, agentes oficiales de venta y representantes, o cualquier otro tipo de intermediarios en operaciones de naturaleza análoga, la base imponible está dada por la diferencia entre los ingresos y los importes que corresponde transferir a los comitentes…”. Por su parte, la ley tarifaria para el período fiscal 2020(3) prevé para las actividades 451111, “Venta de autos, camionetas y utilitarios nuevos excepto en comisión”, y 451191, “Venta de vehículos automotores nuevos n.c.p.”, una alícuota en el ISIB del 10%, la que, conforme lo indicado en el CF, debe aplicarse únicamente sobre la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra de las unidades.
En el caso de la PBA, el artículo 195 del CF(4) se ocupa de regular la actividad de los intermediarios, estableciendo que la base imponible estará dada por la diferencia entre los ingresos obtenidos y los importes transferidos a los comitentes, aunque indica expresamente que dichas disposiciones no son de aplicación para las operaciones de compraventa efectuadas por los intermediarios por cuenta propia ni “para los concesionarios o agentes oficiales de venta, los que se regirán por las normas generales”. Respecto a la alícuota aplicable, la ley tarifaria de la provincia para el año en curso(5) prevé una tasa del 2.3% para las actividades arriba indicadas, la que a diferencia de lo previsto en la CABA deberá aplicarse sobre el total de ingresos obtenidos por el concesionario.
Vale la pena destacar que, por medio de las leyes 14850 y 14880, la PBA dispuso la creación de códigos de actividades específicos para la actividad de los concesionarios, entre ellas la 501113, “Venta de autos, camionetas y utilitarios, nuevos, efectuada por concesionarios, excepto en comisión”, y la 501193, “Venta de vehículos automotores, nuevos ncp, efectuada por concesionarios, excepto en comisión”, y estableció que las mismas tributarían, en los ejercicios fiscales 2016 y 2017, respectivamente, aplicando la alícuota del 15% sobre la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra, excluido el impuesto al valor agregado. Sin perjuicio de ello, dichas disposiciones no se replicaron en los años siguientes, por lo que en la actualidad, pese a numerosas discusiones y reclamos del sector, los concesionarios deben tributar el ISIB sobre el total de ingresos obtenidos.
Conclusión
En la CABA el contribuyente tributará el impuesto por diferencia entre los ingresos obtenidos por las ventas y el precio abonado a los agentes por la compra de los vehículos, aplicando sobre dicha diferencia una alícuota del 10%. En la PBA, el contribuyente tributará el ISIB sobre el total de ingresos por ventas, utilizando para el período fiscal en curso la alícuota del 2.3%.
RESPONSABLES SOLIDARIOS
P.: En el ámbito de la PBA y la CABA, a los efectos de acogerse a los beneficios de la resolución normativa (ARBA) 8/2020 y de la resolución (MH Bs. As. Cdad) 890/2020, respectivamente, se consulta: ¿es posible considerar que en el caso de que un responsable solidario cancele la totalidad de la obligación libera al responsable principal, más allá de los reclamos que pudieran dispensarse entre las partes?
R.:
a) Respecto de la Provincia de Buenos Aires
Conforme lo establece el artículo 1 de dicha norma, podrán acogerse a los beneficios del régimen los contribuyentes y sus responsables. Así también, el artículo 4, al considerar a los sujetos excluidos, menciona a los contribuyentes y sus responsables respecto de los cuales se haya dictado sentencia penal condenatoria por delitos que tengan conexión con el incumplimiento de las obligaciones tributarias que se pretenden regularizar.
En consecuencia, el pago de las obligaciones por el responsable solidario libera al principal en la medida en que ambos revistan la condición de pequeña y mediana empresa, tal como lo establece el artículo 14 de la referida norma legal.
b) Respecto de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires
En los artículos 5 y 8 de la referida norma legal destaca que el acogimiento al régimen implica el allanamiento liso y llano a la pretensión fiscal tanto para el contribuyente como para el responsable, sin aclarar a qué tipo de responsable hace referencia. No obstante, siendo que los agentes de recaudación se encuentran excluidos del régimen respecto tanto de las retenciones y percepciones practicadas y no depositadas como por las no practicadas, entendemos que quedan comprendidos en el término los responsables solidarios.
Así también en el artículo 9, al referirse a la deuda en instancia judicial, establece que “los contribuyentes y demás responsables cuyas deudas se hallan con juicio de ejecución fiscal en trámite, cualquiera sea el estado de la causa, podrán acogerse a los beneficios establecidos en la presente resolución”.
En el mismo sentido, en el artículo 12 la norma destaca que la Procuración General de la CABA. solicitará el archivo, suspensión o prosecución de las acciones judiciales “…respecto de los contribuyentes y/o responsables que se hubieran adherido al presente plan de facilidades”.
Conclusión
Consideramos que para ambas jurisdicciones el pago de la deuda por el responsable solidario releva del pago de la misma al responsable principal. JOSÉ ANTONIO ALANIZ
CONVENIO MULTILATERAL
CM 05. CARGAS SOCIALES. GASTOS COMPUTABLES
P.: Una empresa está soportando una determinación de deuda por no haber computado cargas sociales -como gastos- por los períodos anteriores al 2010. ¿Resulta viable dicha determinación de deuda, producto de un mayor coeficiente de gastos?
R.: Se recuerda que a través de la resolución general (CA) 4/2010 se establece: “Las cargas sociales a cargo del empleador se computarán como gasto en los términos del artículo 3 del Convenio Multilateral”.
Complementariamente a ello, la Comisión Arbitral, a través de la resolución general 6/2010, dispone de carácter obligatorio que su cómputo como gasto resulta de aplicación obligatoria en la confección de los coeficientes unificados para ser utilizados a partir del ejercicio fiscal 2011.
CM 05. NUEVA JURISDICCIÓN. ASIGNACIÓN DIRECTA DE INGRESOS. PROCEDIMIENTO
P.: Se procedió a dar de alta a una nueva jurisdicción en el CM en noviembre de 2019. La empresa cierra balance comercial el 31/12. Es por ello que se consulta: ¿Hasta cuándo se debe aplicar el procedimiento establecido por el artículo 14 del CM?
R.: Debe considerarse lo previsto por la Comisión Arbitral a través de la resolución general 6/2016, donde se dispone:
“En el caso de contribuyentes locales, así como de aquellos que se encontraren tributando bajo el régimen del CM, que inicien actividades en una o varias jurisdicciones, se aplicará el procedimiento previsto en el artículo 14, inciso a), hasta que a los fines de la distribución dispuesta por el artículo 5 se cuente con un balance en el que se registren conjuntamente las siguientes condiciones:
a) La existencia de ingresos y/o gastos, correspondientes a las jurisdicciones que se incorporan.
b) El desarrollo de un período de actividad en la jurisdicción incorporada, no inferior a noventa días corridos anteriores a la fecha de cierre de ejercicio.
Iguales requisitos a los señalados en los incisos precedentes deberán verificarse en las determinaciones de ingresos y gastos, en el supuesto de contribuyentes que no lleven registraciones contables que les permitan confeccionar balances.
Durante los meses de enero, febrero y marzo del primer ejercicio fiscal en que, para las nuevas jurisdicciones, corresponda la aplicación del régimen general previsto en el artículo 2 del CM, se continuará provisoriamente con la aplicación del procedimiento previsto en el artículo 14, inciso a). A partir del cuarto anticipo se aplicará el coeficiente que surja del último balance cerrado en el año calendario inmediato anterior o se atenderá a los ingresos y gastos determinados en el año calendario inmediato anterior, según corresponda y conjuntamente con este anticipo, se ajustarán las liquidaciones del primer trimestre”.
En función de todo ello advertimos sobre el efectivo cumplimiento de ambas condiciones impuesta en los incisos a) y b) señalados. En el caso no se estaría cumpliendo con el plazo de 90 días requerido, por lo cual hasta el anticipo marzo 2021 se debe aplicar asignación directa por la nueva jurisdicción.
INGRESOS POR ACTIVIDADES COMPRENDIDAS EN REGÍMENES ESPECIALES. NO COMPUTABLE
P.: Como contribuyente del ISIB, por el CM, la empresa tiene actividades comprendidas en el régimen general (art. 2, CM) y otra en el régimen especial (art. 9, CM). ¿Los ingresos por la actividad de transporte deben ser considerados también para el coeficiente de ingresos del régimen general?
R.: El tema quedo resuelto a través de la resolución general (CA) 3 del 8/3/2017, donde y con carácter obligatorio la Comisión Arbitral estableció que, independientemente del tratamiento que le asigne la legislación de cada jurisdicción respecto a su gravabilidad, no se computarán dentro de los ingresos brutos totales del contribuyente, para el armado del respectivo coeficiente: los correspondientes a algunos de los regímenes especiales establecidos en los artículos 6 al 13 del CM.
INGRESOS POR VENTA DE BIENES DE USO. INGRESOS NO COMPUTABLES
P.: Como contribuyente del ISIB, por el CM, la empresa tiene todos los años ingresos por venta de bienes de uso, donde algunas jurisdicciones lo consideran ingresos exentos del impuesto.
¿Los ingresos por venta de bienes de uso deben ser considerados para el coeficiente de ingresos del régimen general?
R.: Más allá del tratamiento impositivo dispar que les da cada una de las jurisdicciones del país a los ingresos por venta de bienes de uso, el planteo quedó resuelto a través de la resolución general (CA) 3 del 8/3/2017, donde con carácter obligatorio la Comisión Arbitral estableció que, independientemente del tratamiento que le asigne la legislación de cada jurisdicción respecto a su gravabilidad, no se computarán dentro de los ingresos brutos totales del contribuyente, para el armado del respectivo coeficiente: los correspondientes a la venta de bienes de uso.
VENTA A TIERRA DEL FUEGO. EXPORTACIÓN
P.: La empresa realiza ventas a la Provincia de Tierra del Fuego, utilizando factura tipo “E”, sin el IVA. ¿Dichos ingresos deben ser considerados como de exportación, y por ello resultan ingresos no computables en los términos establecidos por la Comisión Arbitral a través de la resolución general 4/2017 con fecha 8/3/2017?
R.: Vale recordar lo establecido por la RG (CA) 4/2017: “Interpretar, con alcance general, que los ingresos provenientes de operaciones de exportación de bienes y/o prestación de servicios efectuados en el país, siempre que su utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el exterior, así como los gastos que les correspondan, no serán computables a los fines de la distribución de la materia imponible”.
Complementariamente a ello advertimos que las ventas realizadas a la Provincia de Tierra del Fuego no resultan operaciones de exportación para el ISIB, por todas las jurisdicciones del país, por lo cual resultan ingresos computables para la determinación del coeficiente unificado del régimen general del CM.
Notas:
(1) L. 15165, PBA
(2) L. E-541, CABA
(3) L. 6280, CABA
(4) L. 10397, PBA
(5) L. 15170, PBA